Efektem pierwszej fali pandemii, która miała miejsce wiosną było wejście w życie czterech ustaw zwanych tarczami antykryzysowymi. Przepisy w nich zawarte miały pomóc przedsiębiorcom w walce ze skutkami koronawirusa. Wśród rozwiązań zawartych w przepisach pomocowych znalazły się te dotyczące zwolnień ze składek ZUS, ich umorzenia bądź zwrotu. Problemy zaczynają się wówczas, gdy podatnik składkę opłacił, ujął ją w kosztach, a następnie skorzystał z opcji jej zwrotu przez ZUS. Pojawia się pytanie, co zrobić z kosztami podatkowymi, w których zwrócona składka jest ujęta.

Zwolnienie ze składek miało być pomocą

Tego typu sprawa trafiła do rozstrzygnięcia do dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). W analizowanej przez niego sprawie (interpretacja nr 0113-KDIPT2-1.4011.724.2020.2.AP) podatnik prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Składki na własne ubezpieczenie społeczne księguje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w dacie zapłaty

CZYTAJ TEŻ: Tarcza branżowa – które firmy nie zapłacą składek ZUS?

15 czerwca 2020 r. opłacił własne składki na ubezpieczenie społeczne. Na dotychczasowych zasadach zapłacone składki zaksięgowano do kosztów uzyskania przychodów. W związku z możliwością umorzenia składek ZUS za miesiące: marzec, kwiecień, maj 2020 r., na podstawie art. 31zo ustawy o zapobieganiu COVID, 2 czerwca 2020 r. przedsiębiorca złożył wniosek RDZ o umorzenie składek za maj 2020 r. Składki za maj zostały zapłacone w terminie – 15 czerwca 2020 r. Ponieważ podatnik wcześniej złożył wniosek o umorzenie składek za maj, 16 czerwca 2020 r. złożył do ZUS wniosek o zwrot składek za maj 2020 r. zapłaconych 15 czerwca 2020 r. Składki te zostały przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych zwrócone na firmowy rachunek bankowy.

CZYTAJ TEŻ: Nowe postojowe i zwolnienie z ZUS dla wybranych firm

Przedsiębiorca nie zaliczył zwróconej składki do przychodów w momencie zwrotu na rachunek bankowy, ponieważ przepisy inaczej uregulowały tę sytuację. Stosownie bowiem do art. 31zx ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.), zgodnie z intencją ustawodawcy zwolnienie to miało stanowić pomoc dla przedsiębiorców.

CZYTAJ TEŻ: ZUS zwróci pieniądze przedsiębiorcom

Przedsiębiorca nie dokonał też korekty kosztów uzyskania przychodów w związku ze zwróconą składką na ubezpieczenie społeczne. Uznał bowiem, że przychód nie może być jednocześnie korektą kosztów. Przedsiębiorca jednak miał wątpliwości, czy postąpił właściwie i poprosił o wyjaśnienie skarbówkę.

Nie ma wpłaty, nie ma kosztów

Jak wyjaśnił dyrektor KIS jeżeli podatnik nie opłacił składek do ZUS na podstawie art. 31zo ustawy COVID-19, albo opłacił je, ale następnie uzyskał ich zwrot, to nie ma prawa zaliczać ich do kosztów uzyskania przychodów. To zaś oznacza, że w przypadku podatnika, który najpierw takie składki opłacił i zaliczył do kosztów, a następnie uzyskał ich zwrot wystąpi konieczność korekty kosztów.

CZYTAJ TEŻ: Jaka składka ZUS w 2021 r.?

W zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek, z opłacania których podatnik/płatnik został zwolniony na podstawie art. 31zo ustawy COVID-19, należy kierować się zasadą wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków, które kosztami być nie mogą (katalog wyłączeń znajduje się w art. 23 ustawy o PIT).

Zatem składki nieopłacone przez podatnika, będącego płatnikiem tych składek, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu.

Jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

CZYTAJ TEŻ: Darowizny laptopów i tabletów nadal z 0 proc. VAT

W analizowanej sprawie składki ZUS zostały podatnikowi zwrócone, dlatego traktuje się je jako nieopłacone. Dlatego też obowiązkiem przedsiębiorcy jest dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów.

Moment korekty zależy od sytuacji

Kolejną ważną sprawą w tej sytuacji jest ustalenie momentu dokonania wspomnianej korekty. W przypadku opłacenia składek ZUS korekta kosztów powinna być dokonana – co do zasady – w dacie otrzymania z ZUS informacji, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19.

I tak, w przypadku, gdy:

  1. złożył wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacenia składek i otrzymał informację, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19 i
  2. złożył wniosek o zwrot składek, lecz składki jeszcze nie zostały mu zwrócone

– korekty kosztów dokonuje na dzień otrzymania z ZUS informacji, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19, na zasadach określonych w art. 22 ust. 7c ustawy o PIT;

  1. złożył wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacenia składek i otrzymał informację, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19 i
  2. nie złożył wniosku o zwrot składek, więc składki za marzec zostały zarachowane na poczet składek za kwiecień

– korekty kosztów dokonuje na dzień otrzymania z ZUS informacji, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19, na zasadach określonych w art. 22 ust. 7c ustawy o PIT;

  1. złożył wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacenia składek i
  2. złożył wniosek o zwrot składek i składki zostały mu zwrócone zanim otrzymał informację, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19

– korekty kosztów dokonuje na dzień otrzymania zwrotu składek za marzec, na zasadach określonych w art. 22 ust. 7c ustawy o PIT.

CZYTAJ TEŻ: Próbki i prezenty w świetle przepisów ustawy o podatku VAT

W związku z tym na dzień otrzymania z ZUS informacji, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19 płatnik nie wykonuje żadnych czynności.

W przypadku sytuacji analizowanej przez dyrektora KIS przedsiębiorca złożył dwa wnioski:

  • 2 czerwca 2020 r. o zwolnienie z obowiązku zapłaty składki za maj oraz z uwagi na zapłatę do ZUS 15 czerwca 2020 r. składki za maj,
  • 16 czerwca 2020 r. o zwrot zapłaconej składki.
CZYTAJ TEŻ: TSUE: polska ulga na złe długi w VAT narusza prawo unijne

Otrzymanie z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych informacji o zwolnieniu z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek, o której mowa w art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19, skutkuje tym, że składka za maj 2020 r., którą opłacono, a następnie ZUS ją zwrócił – traktowana jest jako nieopłacona.

CZYTAJ TEŻ: Kiedy odszkodowanie podlega VAT? Są i takie sytuacje

Zatem przedsiębiorca powinien skorygować koszty na dzień, w którym otrzymał informację, o której mowa w art. 31zq ust. 5, jeżeli najpierw otrzymał tę informację albo też na dzień otrzymania zwrotu składek, jeżeli zwrot składek nastąpił wcześniej niż otrzymanie wspomnianej informacji. Przy korekcie stosuje się zasady wynikające z art. 22 ust. 7c ustawy o PIT.